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Importancia de la contabilidad
en las sociedades de comercio
Para poder entender las facultades de la Superintendencia de
Seguros en relación con su facultad de dictar normas de
contabilidad debe señalarse que la misma no puede verse
como una simple agrupación de cuentas de una determinada
empresa. Por el contrario, la contabilidad cumple varias funciones
plenamente reconocidas como son el control del patrimonio y de
sus movimientos, tanto para un momento determinado como para
un período señalado dentro del cual puede establecerse
su desenvolvimiento.
La obligación de llevar contabilidad es una práctica
universal en todo sentido, se aplica para todo tipo de empresas,
en todos los países del mundo y en todas las épocas
desde que el comercio se institucionalizó como tal. La
contabilidad es tan importante que a la misma se le atribuye
valor jurídico y los libros de contabilidad constituyen
un medio de prueba.
En empresas tales como las de seguros y los bancos, las empresas
del mercado de capitales y las entidades de ahorro y préstamo
la Ley ha permitido que los organismos de control dicten normas
de contabilidad, ello por cuanto parte de los recursos que las
empresas manejan no son sólo de los accionistas, sino
que por el contrario en su mayor parte son del público.
Tal vez esta idea es fácil de entender en materia de bancos
y de mercado de capitales pero más difícil en el área
de seguros, pero para ello basta con señalar que la empresa
de seguros cobra las primas y que las mismas están dirigidas
a cubrir los siniestros, y por otra parte si el asegurado o la
aseguradora anulan la póliza la prima no consumida debe
devolverse, de lo cual se deduce que la mayor parte de los recursos
manejados no son de la empresa hasta que sus compromisos por
las pólizas han terminado.
Cuando se permite a los órganos de control regular la
contabilidad tal facultad se le otorga por varias razones: a)
la primera de ella es porque le permite al supervisor conocer
la situación de la empresa y extremar medidas o controles
en caso de que ello sea necesario; b) en segundo lugar hoy en
día es muy importante la información que el público
posea sobre las empresa y esa información financiera debe
cumplir tres postulados debe ser oportuna, debe ser sencilla
de entender y debe ser veraz. Las normas de contabilidad que
se dicten tienen que ver exactamente con la posibilidad de dar
cumplimiento a estos tres principios; c) la contabilidad sirve
para que la misma administración conozca la situación
de la compañía que gerencia, el resultado de sus
decisiones y pueda tomar decisiones o adoptar correctivos de
ser el caso; d) por último la contabilidad sirve a los
accionistas para conocer la marcha de la empresa y evaluar la
gestión de la empresa.
Siendo ello así no basta con que la contabilidad se realice
desde el punto de vista de forma de la misma manera, es necesario
que los criterios utilizados para valorar y registrar cada activo
y cada pasivo sean iguales porque si no cualquier comparación
o evaluación resultaría infructuosa.
1. ASPECTOS QUE ABARCA LA CONTABILIDAD. LA MISMA NO ES SOLO
UN MODELO SEGÚN EL CUAL SE AGRUPAN LAS CUENTAS.
Ahora bien, por otra parte debe indicarse que el argumento de
que la contabilidad no constituye una mera indicación
de las formas en que las cuentas deben registrarse se evidencia
del hecho mismo de que exista a nivel internacional un Comité de
Normas Internacionales de Contabilidad el cual dicta los lineamientos,
los cuales si se analizan aunque sea a simple vista demuestran
que las normas de contabilidad tienen que ver con aspectos de
evaluación y forma de registro de activos y pasivos, así como
de las cuentas que conforman el patrimonio, incluyendo el capital
de la compañía. Aunque la literatura jurídica
se ha ocupado poco de ello, las Normas Internacionales de Contabilidad
constituyen en sí un sistema jurídico porque obligan
a elaborar balances y otras informaciones financieras bajo ciertos
cánones. Debe indicarse que la misma Ley de Contaduría
Pública en Venezuela otorga a la Federación de
Contadores Públicos la facultad de dictar normas en materias
contables de obligatorio cumplimiento. En la actualidad se discute
y se ha discutido mucho en Venezuela la aplicación de
normas como los estados financieros ajustados por inflación
o la forma de registro y valuación de las inversiones.
Si se observa, ninguna de ellas tiene relación con aspectos
de forma, por el contrario, ambas están relacionadas con
el valor que debe atribuírsele a los activos y a los pasivos
de una determinada empresa. Una revisión somera de las
declaraciones de principios dictados por la Federación
de Contadores Públicos de Venezuela así lo demuestra,
véase por ejemplo el DPC-2 (Declaración de Principios
Contables) sobre contabilización de los costos y gastos,
DPC-8 sobre contingencias, DPC 9 sobre capitalización
de los costos de intereses etc.
Por otra parte debe indicarse que la obligación de llevar
la contabilidad de una manera uniforme y de poder dictar normas
sobre la misma en las empresas sujetas a controles especiales,
por manejar las mismas recursos del público, cobra aún
mayor importancia. Como puede observarse del numeral 5 del artículo
13 de la Ley de Empresas de Seguros y Reaseguros al otorgarle
potestad a la Superintendencia de Seguros para dictar normas
en materia contable no sólo se refiere a información
financiera sino que dentro de este grupo se agregan aspectos
tales como "consolidación de balances, auditorías
externas, códigos de cuentas, forma de presentación
y valuación de activos", de donde se deduce que la
misma ley entiende en forma clara que las normas contables no
se reducen a meros aspectos de forma. Y ello debe ser así por
cuanto no sería para nada eficiente que se le dijese a
las empresas de seguros en la cuenta X usted registra sus inmuebles
y cada una de ellas pudiese decidir por cual valor los refleja,
entonces una empresa los refleja a valor de compra, otra a valor
de mercado, otra a valor de avalúo y cuando el asegurado
compara la situación de las empresas para decidir en cuál
de ellas se asegura no está utilizando un patrón
uniforme.
La facultad de la Superintendencia de Seguros de incluir en
las normas de contabilidad la creación de reservas o la
forma de valoración de activos no es una novedad. Por
el contrario, las normas vigentes, aplicadas por el sector contemplan
secciones completas de reservas de previsión y reservas
de depreciaciones, amortizaciones y devoluciones. En el área
de reaseguro existen actualmente en las normas de contabilidad
en el superávit una reserva de contingencia, hasta la
fecha nunca ha pensado que la creación de la misma cuando
se dictaron las normas de contabilidad para empresas de reaseguros
fuera una extralimitación de funciones por la Superintendencia
de Seguros, ni menos aún una violación de la reserva
legal.
2. DIFERENCIAS ENTRE RESERVAS TECNICAS Y OTRAS RESERVAS.
En la contabilidad en general se habla normalmente de las reservas,
las mismas constituyen una segregación o separación
de ganancias retenidas que se muestran mediante la creación
de una subcuenta o apartados que realiza la empresa a determinados
activos, documentos o cuentas por cobrar. Estas reservas que
atienden a la idea jurídica de tener una cantidad de dinero
para cubrir determinado gasto pueden ser temporales o permanentes.
La creación de las mismas no afecta para nada la situación
patrimonial de la compañía, porque lo que hace
es reservarse del superávit determinada parte para cubrir
ese gasto o esa situación particular. Siendo ello así si
el suceso para el que se destina la reserva no ocurre posteriormente
la reserva se revierte y se mantiene como parte del superávit.
En la contabilidad en general existen reservas para contingencias,
para mejoras, para un fondo de amortización, etc.
En materia de seguros la Ley habla de reservas que se conocen
como reservas técnicas porque las mismas están
destinadas a que la empresa registre de manera obligatoria y
bajo ciertas fórmulas un pasivo con los asegurados. Las
reservas técnicas de las empresas de seguros están
basadas en cálculos actuariales. Dichas reservas son las
reservas matemáticas, las reservas de riesgos en curso
y las reservas para siniestros pendientes de pago. Todas ellas
hacen referencia a que existen obligaciones por cumplir con los
asegurados que obligan a la empresa a registrar pasivos y a tener
activos suficientes para respaldarlos. Es un concepto muy propio
de la actividad aseguradora y no existe en otras empresas. Aunque
la Ley define cuáles son las reservas más importantes
no son las únicas reservas técnicas que se utilizan.
Así se observa que las empresas de seguros registran una
reserva para reintegro por experiencia favorable, (registrada
en una cuenta especial en las Normas de Contabilidad, cuenta
401.09) las cuales no están fijadas por la Ley, sino creadas
a través de la Providencia por la cual la Superintendencia
de Seguros reguló el seguro colectivo de vida y las mencionadas
normas contables, sobre las cuales nunca se ha planteado duda
de su legalidad. Una de las diferencias más importantes,
luego de la diferencia resaltada de que las reservas técnicas
obedecen a fórmulas matemáticas y calculadas científicamente
en base a las teorías de las probabilidades, es que el
destino de las reservas técnicas es muy específico,
cumplir compromisos con los principales clientes de las empresas
de seguros, mientras que las demás reservas tienden a
proteger a la compañía de otro tipo de contingencias,
como por ejemplo, la pérdida del valor de un activo, la
incobrabilidad de una cuenta, la inadecuada estimación
de un pasivo etc.
Si se analiza claramente la Providencia dictada por la Superintendencia
de Seguros impugnada, se evidencia que, en todo caso, en ningún
momento se ha creado una reserva técnica sino una reserva
contable de las usualmente creadas para cubrir situaciones de
contingencias en cualquier sociedad comercial.
Esta diferencia entre los tipos de reservas que constituyen
las empresas de seguros es clara. Así lo señalan
Benítez de Lugo y Hugo Mármol, este último
ha dicho: "ha sido corriente clasificar las reservas de
las compañías de seguros en técnicas y comerciales
o generales, siendo las primeras, apartados de las primas recabadas
destinados a cubrir los siniestros que las estadísticas
prevé posibles, y las segundas, las que corresponden al
asegurador, en tanto que sociedades de comercio". (Fundamentos
del Seguro Terrestre pág 144). |
